G20税改协议只是起点 成败的关键在细节

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继七国集团(G7)达成设立全球最低税率的协议后,全球税制改革再次取得进展。7月10日,二十国集团(G20)财政部长和中央银行行长在意大利北部城市威尼斯结束了为期两天的会议,会上各国代表就更稳定、更公平的国际税收框架达成了历史性协议。

根据二十国集团会后发布的公报,二十国集团支持经济合作与发展组织(OECD)关于税基侵蚀和利润分享(BEPS)的包容性框架,并呼吁更多的国家加入该税改框架。OECD的数据显示,截至7月9日,已经有132个国家和地区加入“OECD/G20关于税基侵蚀和利润分享的包容性框架”(the OECD/G20 Inclusive Framework on BEPS),包括中国香港和中国澳门,但不包括中国台湾。

获二十国集团肯定后,全球税制改革取得了巨大进展,可以说已经成为全球多边合作的一项范例工程。在后疫情时代,大部分国家亟需改善财政情况,全球税制改革的脚步必然不会停下。但是,G20达成的协议只是全球税制改革的一个起点,距离终点,世界各国还有很多障碍需要跨越。

图为7月9日美国财政部长耶伦(Janet Yellen)在意大利威尼斯,准备出席G20会议。(Reuters)

细节决定成败

目前,G20的财政部长和中央银行行长们只是批准了关于跨国企业利润再分配和全球最低有效企业税率的“双支柱”框架。该框架只提供了全球税制改革的具体思路,利润分配的一些细则以及全球最低有效企业税率的最终确定方式还未公布。这些细节将决定全球税制改革最终取得的成果。

例如,支柱一由金额A(Amount A)、金额B(Amount B)和税收确定性(Tax Certainty)三部分组成。其中金额A的内容最为重要,它主要求跨国企业(采掘业和金融服务业除外)即使不在市场国家设立分支机构,也要将自己的一部分利润以金额A的形式分配给该市场国家。

根据协议要求,全球营收超过200亿欧元(在协议实施7年后,全球营收门槛经评估可降为100亿欧元)的跨国企业应将税前营业利润率10%以上部分的利润作为剩余利润,从中拿出20%至30%作为金额A分配给市场国家。

为了公平,金额A条款中的规定,如果跨国公司披露了细分业务且该业务符合征税范围规则,那么就可以根据该业务收税。例如,亚马逊的税前营业利润率不足10%,但是其细分业务的税前营业利润率达到了10%以上,那么亚马逊就应该为该细分业务缴税。

然而,在这种情况下,跨国公司完全没有动力继续向市场披露其细分业务的财务情况。如果想要真正做到公平,那么全球证券监管适用的会计规则和信息披露规则需要修改,而对于不上市的跨国企业,各国税收部门则需要向OECD公布其细分业务的相关财务情况。这无疑增加了大量的协调沟通成本。

其实,相比细节相对清晰的金额A条款,金额B条款中的争议更大。金额B条款旨在针对跨国企业在市场国家设立的销售机构,通过“标准化”计算方式确定其利润水平。由于各销售机构的功能不同,这种一概而论“标准化”必然引发分歧。目前,金额B的具体确定方法还未给出,协议承诺在2022年底之前拿出解决方案。

支柱二旨在通过设立全球最低有效企业税率,减少税基侵蚀。然而,协议只确定了全球最低有效企业税率为15%,并没有一个统一的计算标准。根据OECD提供的方案,包括中国在内的10个国家或地区的会计准则被纳为“可接受准则”,这些会计准则之间的巨大差异可能为全球最低有效企业税率的最终认定形成障碍。

此外,美国2018年开始实施的全球无形资产低税收入(GILTI)税制与支柱二的原则一致。协议显示,二者将共存于全球税收体系中。但是,GILTI税制与全球反税基侵蚀规则的实施细节不尽相同,在两者优先级无法确定的情况下,冲突必然会存在。

包容性框架既要包容也要强制

事实上,“OECD/G20关于税基侵蚀和利润分享的包容性框架”要到2023年才会开始实施,大部分规则细节将经历漫长的谈判过程,并于2022年年底推出。因此,各国政府需要继续以包容的态度开展多边合作。

当然,只有包容是不够的,该包容性框架的实施必须依赖于具有强制约束力的多边机制。如果G20达成的协议没有强制约束力,所谓的跨国企业利润再分配和全球最低有效企业税率只是一句空谈。

此前,国际上的税收条约以双边条约为主,并不存在多边协调机制。因此,建立强制约束力的多边机制不仅是国际税收制度改革的需要,也是全球治理的突破。OECD表示,已经有一大批国家承诺采用和实施具有约束力的强制性仲裁作为解决争端的一种方式。此外,作为多边文书谈判的一部分,OECD将制定具有强制性约束力的仲裁条款,供愿意签署的国家使用。

目前约有90个国家参与制订该多边条约。为制订多边条约而成立的特设小组由来自英国的迈克·威廉姆斯(Mike Williams)担任主席、来自中国的廖体忠等人担任副主席。OECD预计,该多边条约将于2022年年底前完成。

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